2020年，是A股上市公司全面實(shí)行新收入準(zhǔn)則的元年。

新準(zhǔn)則下，收入核算理念發(fā)生改變，收入確認(rèn)與業(yè)務(wù)模式、合同安排的關(guān)聯(lián)更加密切，并采用統(tǒng)一的“五步法”模型來規(guī)范所有合同收入。在表述上，新準(zhǔn)則中多處出現(xiàn)“預(yù)期”“估計(jì)”等字眼，會(huì)計(jì)處理需較多依靠管理層的主觀判斷。

在業(yè)內(nèi)人士看來，新準(zhǔn)則提高了收入確認(rèn)和計(jì)量的靈活度、提升了交易實(shí)質(zhì)的還原度，同時(shí)也增加了投資者判斷公司收入核算恰當(dāng)性的難度。具體到執(zhí)行層面，新收入準(zhǔn)則的首年全面實(shí)行產(chǎn)生了哪些問題、對(duì)企業(yè)有哪些影響、企業(yè)應(yīng)如何做好披露？本期深視監(jiān)管，我們從上市公司年報(bào)披露情況及監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)聲中來一探究竟。

執(zhí)行新收入準(zhǔn)則須警惕“三不當(dāng)”

據(jù)悉，為了更好地摸清上市公司在執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)信息披露規(guī)則中遇到的問題，今年證監(jiān)會(huì)首次聯(lián)合交易所共同開展了年度財(cái)務(wù)報(bào)告審閱分析工作，新收入準(zhǔn)則執(zhí)行情況便是“掃描”重點(diǎn)之一。

從年報(bào)審閱情況看，上市公司總體上能夠較好地運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但也有部分公司對(duì)新收入準(zhǔn)則的理解和執(zhí)行不到位。

一是新舊準(zhǔn)則銜接產(chǎn)生的影響計(jì)算不清、調(diào)整不當(dāng)。在新舊準(zhǔn)則銜接過程中，企業(yè)需計(jì)算新準(zhǔn)則實(shí)行對(duì)未完成合同的影響，并據(jù)此調(diào)整當(dāng)年期初留存收益。記者注意到，個(gè)別公司未能正確計(jì)算此影響，導(dǎo)致反復(fù)調(diào)整數(shù)據(jù)，影響市場(chǎng)判斷，如長(zhǎng)亮科技一年內(nèi)對(duì)期初數(shù)據(jù)進(jìn)行了三次調(diào)整。

二是收入確認(rèn)及部分會(huì)計(jì)科目計(jì)量不當(dāng)。在最重要的收入確認(rèn)方面，有的公司對(duì)采用總額法還是凈額法的判斷不合理，此類問題將會(huì)對(duì)公司營(yíng)收規(guī)模造成影響。如ST仁智等2020年?duì)I業(yè)收入在1億元附近的公司，以及海南發(fā)展等多家貿(mào)易公司均采用總額法確認(rèn)收入，存在故意做大收入規(guī)模的嫌疑。

有的企業(yè)未正確處理可變對(duì)價(jià)，如神開股份將現(xiàn)金折扣作為財(cái)務(wù)費(fèi)用列示，未按沖減收入處理，對(duì)收入規(guī)模同樣造成了影響。

在合同資產(chǎn)和合同負(fù)債計(jì)量中，有的公司未將相關(guān)增值稅納入合同資產(chǎn)，或者在核算合同負(fù)債時(shí)未分離價(jià)稅，將增值稅錯(cuò)誤納入合同負(fù)債，此類錯(cuò)誤會(huì)對(duì)公司報(bào)表列報(bào)產(chǎn)生影響。如贏時(shí)勝在將預(yù)收款項(xiàng)重分類至合同負(fù)債時(shí)，未將預(yù)繳增值稅部分拆出。

此外，對(duì)于運(yùn)輸費(fèi)用，有公司“簡(jiǎn)單粗暴”地全部計(jì)入銷售費(fèi)用或商品銷售成本，而未根據(jù)運(yùn)輸活動(dòng)是否與履行合同有關(guān)進(jìn)行合理區(qū)分。此類錯(cuò)誤雖不影響公司凈利潤(rùn)數(shù)額，但會(huì)造成毛利率核算錯(cuò)誤，導(dǎo)致同行業(yè)數(shù)據(jù)不可比。如錦雞股份將與銷售訂單直接相關(guān)的運(yùn)輸費(fèi)用計(jì)入銷售費(fèi)用，勝利精密將運(yùn)輸費(fèi)用全部調(diào)整至營(yíng)業(yè)成本核算。

三是部分易混淆的會(huì)計(jì)科目使用不當(dāng)。新準(zhǔn)則下新增了合同資產(chǎn)、合同負(fù)債科目，與原準(zhǔn)則的應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款科目相似但又不同，容易混淆。部分企業(yè)對(duì)準(zhǔn)則理解不當(dāng)、吃得不透，或是與年審機(jī)構(gòu)事前溝通不足，都可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)處理出錯(cuò)。

靈活性增強(qiáng)對(duì)企業(yè)提出更高要求

在新準(zhǔn)則下，收入確認(rèn)的靈活性明顯增強(qiáng)，如收入按時(shí)點(diǎn)法還是時(shí)段法確認(rèn)、履約進(jìn)度的計(jì)量、交易價(jià)格的確定、“主要責(zé)任人”和“代理人”的區(qū)分等，均需管理層主觀判斷和估計(jì)，即使相同的業(yè)務(wù)在不同企業(yè)的會(huì)計(jì)處理也可能不同。

要做到恰當(dāng)確認(rèn)與計(jì)量，這對(duì)上市公司提出了更高要求。

以軟件開發(fā)行業(yè)為例，新準(zhǔn)則實(shí)施后，多數(shù)系統(tǒng)集成商調(diào)整為時(shí)點(diǎn)法確認(rèn)收入，但也有公司仍采用時(shí)段法。如新晨科技將此前按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，調(diào)整為在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。依米康則認(rèn)為公司滿足按照履約進(jìn)度進(jìn)行收入確認(rèn)的條件，繼而沿用時(shí)段法。孰對(duì)孰錯(cuò)呢？在業(yè)內(nèi)人士看來，這需結(jié)合合同約定、在建商品控制權(quán)等多種要素方可判斷。

事物都有兩面性，新準(zhǔn)則在增加收入確認(rèn)靈活性的同時(shí)，也降低了同行業(yè)報(bào)表的可比性，部分上市公司可能借此實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)操縱，需要引起警惕。

值得一提的是，2020年落地的退市新規(guī)，更注重企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，新增“利潤(rùn)+收入”組合退市指標(biāo)，替代了原來單一的凈利潤(rùn)指標(biāo)。在此背景下，收入確認(rèn)與計(jì)量的合規(guī)性愈加重要，特別是持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存疑的小規(guī)模公司的收入確認(rèn)和計(jì)量問題，也更加受到監(jiān)管機(jī)構(gòu)的重視。

充分披露是判斷收入恰當(dāng)確認(rèn)的關(guān)鍵

新準(zhǔn)則以合同為單位核算收入的理念，意味著投資者需充分理解公司的商業(yè)模式，才能判斷公司收入確認(rèn)的恰當(dāng)性。如公司營(yíng)收規(guī)模下降，究竟是業(yè)務(wù)萎縮還是收入會(huì)計(jì)政策改變所致。

為此，新收入準(zhǔn)則對(duì)信息披露也提出了更加全面和細(xì)致的要求，以大篇幅列示企業(yè)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露的與收入有關(guān)的信息，特別是與合同相關(guān)的信息。

記者翻閱年報(bào)發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)公司能遵循規(guī)則，結(jié)合自身業(yè)務(wù)模式詳細(xì)說明收入確認(rèn)方法及其適當(dāng)性。如中興通訊在年報(bào)中披露了銷售、提供服務(wù)、網(wǎng)絡(luò)建設(shè)等三類合同各自包含的履約義務(wù)、履約進(jìn)度的確認(rèn)方式等，進(jìn)而確定不同合同適用時(shí)點(diǎn)法還是時(shí)段法確認(rèn)收入，言之有物，值得借鑒。

但也有部分企業(yè)在闡述會(huì)計(jì)政策時(shí)敷衍了事。有的公司惜字如金，寥寥幾句隨意帶過；有的公司洋洋灑灑字?jǐn)?shù)不少，但仔細(xì)讀下來全是規(guī)則的照搬照抄；有的公司則復(fù)制粘貼上年“作業(yè)”，錯(cuò)誤沿用舊準(zhǔn)則的表述。

記者關(guān)注到，為了防范此類披露行為，交易所已在多封年報(bào)問詢函件中要求公司補(bǔ)充披露，包括業(yè)務(wù)模式、盈利模式、合同信息等，說明收入確認(rèn)政策的恰當(dāng)性。

例如，延安必康2020年醫(yī)藥銷售業(yè)務(wù)收入占比過半，但其2020年年報(bào)中有關(guān)收入會(huì)計(jì)政策的表述與2019年年報(bào)一字不差。在交易所問詢下，公司才補(bǔ)充披露其在貿(mào)易中的角色是代理人還是主要責(zé)任人，按總額法還是凈額法確認(rèn)收入等關(guān)鍵信息。

總體看來，新收入準(zhǔn)則在提高核算精準(zhǔn)性的同時(shí)，也增加了核算的復(fù)雜性。

在業(yè)內(nèi)人士看來，為更好地順應(yīng)新經(jīng)濟(jì)、新模式、新業(yè)態(tài)發(fā)展，上市公司還需要進(jìn)一步樹立對(duì)專業(yè)的敬畏之心，進(jìn)一步提升業(yè)務(wù)管理水平、財(cái)務(wù)核算水平，才能及時(shí)有效地對(duì)準(zhǔn)則變化做出應(yīng)對(duì)，詳實(shí)準(zhǔn)確地披露會(huì)計(jì)信息，方便投資者理解和使用報(bào)表，給市場(chǎng)呈現(xiàn)一個(gè)更真實(shí)、更透明的上市公司。